Un cambio conceptual en materia de valoración

Un cambio conceptual en materia de valoración

La implantación del Reglamento al Artículo VII del GATT, que forma parte del Acuerdo de Marrakech, que dio nacimiento a la Organización Mundial de Comercio, OMC, constituye un profundo cambio en las formas de valuación de las mercancías para la determinación de la base imponible que se debe aplicar para determinar los derechos aduaneros.

Este artículo se ubica en el contexto político y técnico de las negociaciones en la Ronda Uruguay del GATT, la influencia que tuvieron en ella los países centrales y las corporaciones internacionales, y el cambio conceptual que de ello ha derivado en materia de valoración aduanera, lo que se ha debido incorporar a las operaciones de importación y exportación. El punto referido a las relaciones entre el Fisco-Aduana y las empresas vinculadas es lo que abordaremos en este análisis, desde los puntos de vista del contribuyente – importador o exportador - y de la administración aduanera.

Revisando los principios del Artículo VII, es preciso destacar que se ha buscado valorar las mercancías con realismo, tomando en consideración los usos y costumbres de los mercados. Habida cuenta que, durante la vigencia de la Definición del Valor de Bruselas, 1952 - 1979, que establecía la concepción teórica del valor, las Aduanas ejercieron su potestad técnica para determinar el valor como “el precio normal que alcanzaban las mercancías al momento en que los derechos de aduana eran exigibles, en una compraventa entre un vendedor y un comprador independientes entre sí y en condiciones de libre competencia”, la actual definición como “precio real, pagado o por pagar”, implica cambios conceptuales sustantivos que trataremos de marcar en este artículo.

Aquella concepción teórica del Valor en Aduanas implicaba que las Aduanas para construir el “precio normal” ajustaban los precios en consideración a la independencia o vinculación de las partes y debían tomar en cuenta, además, las condiciones de libre concurrencia a los mercados. La concepción positiva del Valor, por el contrario, determina que las Aduanas valorarán con arreglo a las situaciones reales de los mercados, sin que puedan utilizar valores arbitrarios o ficticios para la determinación del valor.

Por otra parte, el propio Reglamento al Artículo VII expresamente excluye el uso de las normas del Valor Aduanero para temas relacionados con Dumping y Subvenciones, lo cual se norma en el Artículo VI del Acuerdo. Esto significa que las denuncias por acciones desleales, sea que provengan de acción privada o por medidas del Estado, y que causen daño real o inminente a la competencia, deben ser tratadas por el canal pertinente que, para nuestro país, es el Banco Central. Por lo tanto, cuando se enfrenten acciones de persistente subvaloración, originada eventualmente por subsidios que entregue el país de exportación, no le corresponde a la Aduana corregir esa situación por la vía de las reglas del Valor, sino que deben ser los interesados los que accionen en una denuncia ante el Banco Central para exigir correcciones a esas operaciones que vienen con precios distorsionados. Lo cual, en definitiva, se reflejaría en derechos compensatorios que fijaría la autoridad de Hacienda como resultado de la investigación correspondiente. A la Aduana recién entonces le correspondería aplicar tales tributos, por el tiempo en que se mantenga vigente la distorsión que corrigen.

El Reglamento del Valor manda que en lo posible las Aduanas aceptarán el Valor de Transacción y se fijan dos métodos secundarios de carácter comparativo, para luego pasar al valor deducido del precio de venta en el mercado interno o el reconstruido a partir de los costes de producción o fabricación traídos al punto de ingreso al país de importación. Finalmente, cuando los cinco métodos han sido descartados secuencialmente, la Aduana puede operar con el denominado “último recurso” que fundamentalmente es recurrir a jurisprudencia aduanera, flexibilizar algunos de los métodos anteriores o consultar a la Aduana de origen o procedencia sobre la base de la cooperación internacional acordada dentro de la OMA. El Reglamento al Art. VII señala expresamente lo que las Aduanas no pueden hacer como último recurso, prohibiendo, entre otros, el uso de valores ficticios, valores aduaneros mínimos, sistemas que apunten a elegir entre varios el valor más alto.

Esto ha significado un importante cambio cultural en la función fiscalizadora y un objetivo desafío para la automatización y generación de estadísticas en las Aduanas, cuyas principales implicancias paso a comentar.

La realidad del comercio mundial vinculado

Las dos terceras partes del comercio mundial corresponden a intercambio de bienes entre empresas que integran corporaciones internacionales. Por lo tanto, la preponderancia del comercio intra e inter corporativo es la característica principal del mundo globalizado.

Es innegable el peso específico que tienen las empresas multinacionales en las economías y su capacidad para influir en las decisiones políticas. Durante la Ronda Uruguay el mundo corporativo logró posicionar principios sustantivos en el Acuerdo del Valor, que les han sido muy convenientes. Es así como se rompe con la antigua concepción que presumía que una vinculación significaba precios especiales, pasando a establecer que, en principio, la vinculación no impide que se acepte el valor de transacción, siempre que dicha vinculación no haya influido en dicho precio.

Otro aspecto que resulta clave es que al usar métodos secundarios que sean comparativos, es decir contrastar con el precio de mercancías idénticas y similares, en caso de existir varias operaciones válidas para la comparación, la Aduana debe aplicar el precio más bajo que se registre en las bases de datos. Este punto ya ha despertado reclamos de Aduanas como la de la India, que ha manifestado en seminarios internacionales sobre Valor GATT-OMC, que el poder de las multinacionales para incidir indirectamente en una base de datos de importación es muy grande, lo que podría significar, como hipótesis de riesgo, que, mediante una interpósita persona, que actuase como comprador no vinculado, y otorgándole la empresa multinacional un precio muy bajo, se podría tener asentado en la base de datos un valor muy conveniente, cuyo cuestionamiento por parte del fisco sería muy difícil de realizar.

Al establecer el Acuerdo de Valoración lo que se entiende por vinculación, se asume una realidad del comercio mundial, en el cual se ha vivido una transformación de las estructuras productivas integradas verticalmente, para pasar a redes de subcontratación y complementación, lo que significa que la identidad corporativa unívoca, bajo una sola Dirección General del grupo, se desagrega hoy en verdaderos corredores de complementación, con alianzas estratégicas de variada índole con proveedores calificados, a los cuales se prestan servicios centrales en materia de calidad, logística y financiamiento.

Por lo tanto, el fenómeno multinacional, por la propia dinámica de la competencia y concentración del poder en los mercados, ha llevado a la conformación de grupos económicos gigantescos que están integrados por diferentes áreas de negocios y complejas subdivisiones funcionales.

Un aspecto que siempre ha preocupado a los Estados ha sido cómo fiscalizar a estas corporaciones y la experiencia de las economías mayores marca que la única forma de hacerlo es integrando equipos de profesionales aduaneros y tributaristas que tengan las competencias para auditar las operaciones que realizan empresas vinculadas.

Un tema íntimamente relacionado con lo anterior es el de los precios de transferencia. Significan asientos contables en flujos de comercio no monetarizados, que son simples traslados de inventarios de una casa matriz a una filial u operaciones entre filiales o sucursales, que no reflejan necesariamente precios reales de mercado, sino que son movimientos de bienes a valores nominales. La Gerencia Internacional busca maximizar los beneficios del grupo supranacional, aprovechando las ventajas tributarias que ofrece cada país y buscando minimizar el impacto de los impuestos sobre los resultados.

En materia de fiscalización, el fenómeno multinacional no puede ser enfrentado sin una visión integrada de materias referidas a valor aduanero y a impuesto a la renta. Esto significa trabajar sobre hipótesis de riesgo que relacionan acciones eventuales de subvaloración o sobrevaloración en operaciones de ingreso, con el impacto que dichas acciones podrían tener en los impuestos directos que afectan a las empresas. Por su característica misma, las multinacionales deben ser supervisadas y fiscalizadas mediante la conjunción de energías de varios países involucrados.

He aquí donde el tema probidad es crucial, ya que representa el flanco débil en esta temática y por ello la OMA ha propuesto medidas para gestionar la ética al interior de las administraciones aduaneras. Sin embargo, por encima de las Aduanas, está la realidad de presiones políticas mayores, sobre los gobiernos, lo cual lleva el tema a un nivel que escapa a una cooperación técnica horizontal entre profesionales aduaneros de carrera.

La realidad compleja que significa indagar al interior de proyectos de gran envergadura, exige que en el ámbito de Hacienda, se articulen equipos de fiscalización a posteriori, multidisciplinarios, capaces de acometer auditorías integrales que liguen los aspectos aduaneros, relacionados con los valores de transacción, los cánones por licencias, las tasas de interés en los financiamientos relacionados con las compras de importación, con los temas relacionados con amortizaciones de bienes de capital, transferencias por pago de prestaciones; remesas al exterior de toda índole, repatriación de capital y de utilidades.

En la experiencia internacional, este es uno de los flancos más complicados de abordar por parte del Estado en su rol fiscalizador, ya que debe generar para ello equipos profesionales competentes, respaldado por una voluntad política capaz de resistir lobbies y presiones a que están habituadas las corporaciones en todas las plazas donde operan. Por ende, este aspecto es uno los campos más valiosos para la cooperación aduanera y tributaria internacional.

Los Valores Criterio

La vinculación entre comprador y vendedor se establece cuando se configura alguna de las situaciones enunciadas en el numeral 4.1.3 de Capítulo II del Compendio de Normas Aduaneras y el 15.4 del Acuerdo. Siempre que sea posible, el valor en aduana debe basarse en el valor de transacción de las mercancías objeto de valoración; es decir, el precio total realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8, numeral 4.1.5 del Capítulo II del Compendio de Normas Aduaneras. Este Artículo enumera de manera taxativa los únicos posibles ajustes aditivos o incrementales para conformar el precio para Aduana y estos son: envases, embalajes, comisiones de agente de venta, prestaciones, cánones y derechos de licencia y valor de cualquier producto de la reventa, cesión o utilización posterior de las mercancías importadas que revierta directa o indirectamente al vendedor.
Por otra parte, está estipulado en el Artículo 1° del Acuerdo que el valor de transacción sólo se aceptará si se cumplen las cuatro condiciones enunciadas en el artículo 1.1. Estas condiciones buscan responder a las siguientes preguntas:

¿Existen restricciones a la cesión o utilización de las mercancías por el comprador?
¿La venta o el precio dependen de alguna condición o contraprestación?
¿Alguna parte del producto de la reventa de las mercancías se revierte al vendedor?

En el artículo 15.4 del Acuerdo se enumeran los casos en los que se considera que existe vinculación entre las personas; por ejemplo, cuando el comprador y el vendedor están legalmente reconocidos como asociados en negocios o cuando una parte ejerce el control directo o indirecto sobre las otras. Se aclara que una persona "controla" a otra cuando la primera se encuentra, de hecho o de derecho, en situación de imponer limitaciones o impartir directivas a la segunda. La relación familiar es también una relación objetiva de vinculación, donde podrían quedar comprendidos los cónyuges y los parientes hasta segundo grado de consaguinidad.
En materia de Valor, el Código les da a las empresas vinculadas el derecho a demostrar objetivamente, siguiendo los métodos de valoración que admite el Acuerdo, que los precios declarados se aproximan a los de mercado, en ventas para exportación a nombre de compradores del mismo país de importación, no vinculados. La Aduana podrá aceptarlos y esos “valores criterios” serán válidos a efectos de comparación, permitiendo sobe esa base aceptar o rechazar el precio de factura.

Si el valor declarado "se aproxima mucho" al criterio elegido para la comparación, dicho valor podría aceptarse como valor de transacción de las mercancías objeto de valoración. Se trata de demostrar que, corregido el precio dado en un tiempo cercano a un tercero independiente, éste se aproxima al que se factura al comprador vinculado.

El importador es quien debería tener la iniciativa de utilizar estos criterios ante la Administración de Aduanas; sin embargo, en la práctica, son las Administraciones de Aduanas las que informan al importador sobre esta opción, como lo señala en nuestro país el numeral 4.1.4.1 del Capítulo II del Compendio de Normas Aduaneras Los valores aceptados como criterio únicamente deberán utilizarse con el objeto de hacer comparaciones.

Los Agentes Exclusivos

Otro aspecto relevante en materia de vinculación es que el Acuerdo señala que cuando exista un Agente Exclusivo no se configura por ese solo hecho una situación de vinculación. Lo cual toma elementos de la realidad, ya que la comercialización internacional opera con canales que se organizan de diferente forma, según el tipo de producto y los usos y costumbres del mercado. Es así como podemos describir diversos tipos de actuación de un Agente, a saber:

Que actúe por cuenta y orden del comprador para buscar en el exterior un precio o condiciones más favorables para una compra de importación, percibiendo una remuneración que se pacta en función del resultado logrado.

Que vincule al vendedor con un posible comprador, canalizando una oferta puntual y solicitando del vendedor que se le reserve una comisión por su cometido.

Que se suscriba un contrato de representación comercial, en donde la representada le confía al representante la gestión de ventas en un territorio determinado en un mercado externo. Esta relación implica el reconocimiento de comisiones sobre todas las ventas que canalice el representante en ese mercado asignado. Este representante no toma inventarios, es decir no revende, sino que facilita las exportaciones a su representada y debe cumplir con metas convenidas en el contrato que los relaciona.

Que sumado a lo anterior, el representante deba instalar puntos de exposición y ventas, adquiriendo para reventa stock de mercancías de la representada. En estos casos, normalmente se agregan acciones de postventa, como servicio técnico, promociones, asistencia técnica a los clientes de la marca. Obviamente es una relación más compleja, que subordina al representante distribuidor a u representada en materia de precios, políticas de comisiones y descuentos.
Que forme parte de una cadena de distribución comercial, organizada normalmente a través de un representante distribuidor, en calidad de Concesionario, en donde se le asigna un territorio menor, se le fijan metas de ventas, debe disponer de listas de precios y seguir las políticas comerciales que fije la principal.

Estas categorías del marketing internacional están ligadas a modalidades contractuales diferentes, según el tipo de relación y los usos y costumbres del mercado. De cualquier manera, en cuanto se refiere a la valoración aduanera de las mercancías, el Acuerdo establece que entran en el concepto de Agentes comerciales exclusivos las personas que están asociadas en negocios porque una es el agente, distribuidor o concesionario exclusivo de la otra. Estipula que en estas condiciones las partes se considerarán vinculadas, sólo si se les puede aplicar alguno de los criterios enunciados a estos efectos en el Acuerdo, es decir, por sí solo este hecho no crea una vinculación.

Desde el punto de vista de las Aduanas, el documento que permite obtener de los contribuyentes información sobre una situación de vinculación, es la Declaración Jurada del Valor, en donde el importador debe señalar las condiciones de la operación. Todo apunta a que los controles al momento del despacho se sustentan en la buena fe, reservándose la Administración el derecho a comprobar mediante auditorías posteriores la veracidad de lo declarado.

Si se demuestra que no ha habido influencia en el precio, puede decirse entonces que el precio es un "precio de mercado o de plena competencia". Esta expresión está explicada en las Directivas sobre fijación de precios de transferencia para empresas multinacionales y administraciones fiscales de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE). Se refiere a una transacción entre partes vinculadas en la que dicha vinculación, según ha podido establecerse, no ha influido en el precio. En otras palabras, no se le ofreció un precio más favorable al comprador en razón de su vinculación con el vendedor.

Si, por otra parte, después de examinar la información obtenida del importador, la Administración de Aduanas tiene razones para creer que la vinculación ha influido en el precio, ésta tendrá la obligación, según lo dispuesto en el artículo 1.2 a) del Acuerdo, de comunicar esas razones al importador (si el importador lo pide, se le comunicarán por escrito). La Administración de Aduanas le dará al importador una oportunidad razonable para contestar. En Chile, el Procedimiento de Duda Razonable, establecido en el numeral 5 del Capítulo II del Compendio de Normas Aduaneras, fija un procedimiento consistente con el Acuerdo, en orden a fijar una ruta con plazos muy precisos para comunicar al importador una duda razonable, quien tiene 30 días para defender el valor declarado y aportar la información requerida por Aduana, luego de lo cual la Administración resuelve en máximo 12 días hábiles.

Conclusiones
En materia de fiscalización de los flujos de comercio, las Aduanas deben respetar los compromisos asumidos en el marco de la Organización Mundial del Comercio y los Países Menos Desarrollados dispusieron de un período de 5 años para adecuar las organizaciones aduaneras a las implicancias del Acuerdo del Valor GATT-OMC. En el caso chileno, se ha consolidado en el Capítulo II del Compendio de Normas Aduaneras, http://www.aduana.cl/, la normativa nacional para la aplicación de estas nuevas reglas de valoración.

En relación a la realidad de un comercio internacional entre partes vinculadas, el Estado debe apurar el tranco en materia de producción estadística para poder aplicar los métodos secundarios del valor. La veloz evolución tecnológica ha ido, por su parte, incorporando nuevos productos con tecnología de punta que van constituyendo parte creciente de los flujos de importación en los PMD. Al no existir una estadística desagregada y descriptores precisos para dichos productos, su sola clasificación en el Sistema Armonizado no alcanza para determinar la identidad o similitud entre mercancías del mismo tipo. Se agrega como dato de la realidad el corto ciclo de vida que tienen dichas mercancías, que, innovación mediante, se van discontinuando los modelos en forma acelerada.

Es por eso que en el artículo 16 del Convenio del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías se prevé la revisión periódica, con el fin de mantener actualizado el sistema y tener en cuenta los cambios de la tecnología, los nuevos productos del mercado y la evolución del comercio internacional. En enero de 2007 entra en vigor la 4ta Enmienda que ayudará a recoger en las estadísticas muchos nuevos productos y fortalecerá las bases de datos necesarias para aplicar debidamente el Acuerdo del Valor.

La disponibilidad de estadísticas actualizadas, con adecuados motores de búsqueda, es hoy un aspecto clave para la correcta aplicación del valor en Aduanas. Esto implica un cambio cultural y tecnológico al interior de los sistemas aduaneros, implicando una exigencia en calidad de funcionamiento para los agentes auxiliares del sistema, los agentes de aduana. En relación con la determinación de las condiciones de la contratación y la eventual vinculación, corresponde en rigor a estos agentes auxiliares de la función aduanera actuar con celo en la exigencia de información que respalde su declaración.
Siendo un principio del Acuerdo que una controversia de valor no debe interrumpir el despacho ni la inmediata disposición de la mercancía por parte del contribuyente, la acción de la Aduana evoluciona cada vez más hacia la fiscalización a posteriori. Controles que tienen el carácter de auditorías aduanero-contables y que se sustentan en la potestad de verificar y comprobar la información recibida, de parte del importador y su agente de aduana, para la comprobación de las situaciones invocadas al momento del despacho.
Si el Agente de Aduana cumple correctamente con las obligaciones que implica su función, la Aduana puede disponer de una base cierta – una suerte de Aduana ex-antes – para todas las inspecciones posteriores al despacho, las que, además, están respaldadas por las garantías que ha aportado el Agente para obtener su licencia. De no ser así, si no manejaran estos intermediarios con rigurosidad las reglas del juego para la valoración aduanera, el sistema se debilitaría sensiblemente.
Por lo tanto, estamos frente a un tema que exige mantener a las Aduanas una actitud abierta para captar los cambios y estilos de los mercados, lo que lleva indefectiblemente a la especialización de los fiscalizadores aduaneros por sectores productivos, para poder entender a cabalidad las modalidades contractuales que se maneja en cada uno de ellos, identificando con precisión a los protagonista de esos flujos de comercio. Conocer las relaciones de poder en los mercados, es decir quién es quién en materia de precios, marcas líderes, niveles comerciales, sistemas de distribución, es una necesidad para poder orientar debidamente las investigaciones o resolver las controversias en materia de valoración frente a situaciones de vinculación que puedan influir en los precios.
13/09/05
[i] Hernán Narbona Véliz, Administrador Público con Mención en Administración Aduanera UCH, 1970. Licenciado en Relaciones Internacionales, 1980. Diplomado IMCE-OEA en Gerencia Internacional, 1985. Autor de numerosas obras técnicas. Miembro del Grupo Técnico del Valor y Monitor de Valor Aduanero del Departamento de Capacitación de la Dirección Nacional de Aduanas.